稅務(wù)稽查后的賬務(wù)調(diào)整技巧

     稅務(wù)稽查后的賬務(wù)調(diào)整,是指企業(yè)對(duì)稅務(wù)稽查中發(fā)現(xiàn)的有關(guān)錯(cuò)誤賬務(wù)進(jìn)行更正和調(diào)整。實(shí)踐中,眾多企業(yè)除了按照稅務(wù)稽查結(jié)論和處理決定書等稅務(wù)文書補(bǔ)交有關(guān)稅款之外,往往沒有對(duì)稅務(wù)稽查中被稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查發(fā)現(xiàn)的有關(guān)錯(cuò)誤賬務(wù)進(jìn)行更正和調(diào)整。如果納稅人不進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整,則可能造成重復(fù)征稅問題,使納稅人的合法權(quán)益受到侵害。有鑒于此,企業(yè)在接受當(dāng)?shù)囟悇?wù)稽查部門稽查后,如果被稅務(wù)稽查部門發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)誤賬務(wù),依照稅收法律的規(guī)定,補(bǔ)交稅款后,必須要對(duì)稽查發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)誤賬務(wù)進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整,以規(guī)避今后稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)又稽查發(fā)現(xiàn)后被重復(fù)補(bǔ)稅的風(fēng)險(xiǎn)。
     一、稅務(wù)稽查后賬務(wù)調(diào)整的依據(jù)
      在稅收稽查工作實(shí)踐中,納稅人普遍按照稅務(wù)人員的要求,按稅法的規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理,亦即將稅法作為賬務(wù)處理的依據(jù)。不僅如此,很多的稅務(wù)干部都認(rèn)為,納稅人在進(jìn)行稅務(wù)稽查調(diào)賬時(shí),應(yīng)該按稅法的規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理。這種觀點(diǎn)正確嗎?分析如下:稅務(wù)稽查后,納稅人調(diào)賬時(shí)是按稅法的規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理呢,還是按財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度及公認(rèn)的會(huì)計(jì)核算原則進(jìn)行賬務(wù)處理呢?筆者認(rèn)為稅務(wù)稽查后的賬務(wù)調(diào)整的依據(jù)是企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及企業(yè)會(huì)計(jì)制度。因?yàn)槎悇?wù)稽查后的賬務(wù)調(diào)整歸根到底,仍然是一種會(huì)計(jì)核算活動(dòng),屬于會(huì)計(jì)核算的范疇,會(huì)計(jì)主體在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí),所依據(jù)的就是公認(rèn)的會(huì)計(jì)核算原則和國(guó)家頒布施行的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度。所以,能夠作為稅務(wù)稽查調(diào)賬依據(jù)的只能是那些公認(rèn)的會(huì)計(jì)核算原則和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度。盡管我國(guó)現(xiàn)行稅法所規(guī)定的“當(dāng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度與稅法不一致時(shí),納稅人應(yīng)當(dāng)按稅法的規(guī)定計(jì)算繳納稅款”,但在賬務(wù)處理上則仍以按現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定處理。
     二、稅務(wù)稽查后的賬務(wù)調(diào)整技巧
      在稅務(wù)稽查實(shí)踐中,稅務(wù)稽查稽查機(jī)關(guān)稽查的賬務(wù)分為兩種情況:一種對(duì)本年度的賬務(wù)進(jìn)行稽查;另一種是對(duì)過去以往年度的賬務(wù)進(jìn)行稽查。因此,稅務(wù)稽查后的賬務(wù)調(diào)整涉及到本年度的賬務(wù)調(diào)整和跨年度的賬務(wù)調(diào)整。如果稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)稽查出的本年度的賬務(wù)有錯(cuò)誤,則企業(yè)只要按照紅字更正法、補(bǔ)充調(diào)整法和綜合調(diào)整法進(jìn)行處理,有關(guān)“紅字更正法、補(bǔ)充調(diào)整法和綜合調(diào)整法”的詳細(xì)內(nèi)容,請(qǐng)參閱本章第三節(jié)第二部分“年度結(jié)賬前賬務(wù)自查,及時(shí)賬務(wù)調(diào)整規(guī)避納稅盲點(diǎn)”的內(nèi)容。以下主要介紹稅務(wù)稽查后的賬務(wù)調(diào)整思路、跨年度賬務(wù)調(diào)整技巧和增值稅的賬務(wù)調(diào)整技巧。
      (一)稅務(wù)稽查后的賬務(wù)調(diào)整總思路
      筆者認(rèn)為,稅務(wù)稽查后的賬務(wù)調(diào)整總思路可以歸納為以下三點(diǎn):
      1、賬務(wù)處理正確,會(huì)計(jì)與稅法的差異而補(bǔ)稅的,不需要對(duì)原賬務(wù)處理進(jìn)行調(diào)整。
      例如:A企業(yè)2013年應(yīng)納稅所得額100萬元,所得稅率25%,經(jīng)稅務(wù)稽查后,查出業(yè)務(wù)招待費(fèi)超限額10萬元、列支贊助支出5萬元,未作納稅調(diào)整,假設(shè)其他方面均無問題。企業(yè)列支的業(yè)務(wù)招待費(fèi)的賬務(wù)處理如下:
      借:管理費(fèi)用等1000000
      貸:銀行存款1000000
      企業(yè)列支贊助支出的賬務(wù)處理如下:
      借:營(yíng)業(yè)外支出50000
      貸:銀行存款50000
      按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,企業(yè)這樣的處理是正確,但是稅法對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)的列支有限額規(guī)定,對(duì)贊助支出是不允許稅前列支的,那么對(duì)于調(diào)整的部分,是不需要進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整的,企業(yè)在補(bǔ)繳稅款的時(shí)候,只需補(bǔ)繳的稅款進(jìn)行賬務(wù)處理即可:
      借:所得稅費(fèi)用37500[(50000+100000)×25%]
      貸:應(yīng)交稅費(fèi)—企業(yè)所得稅37500
      借:應(yīng)交稅費(fèi)—企業(yè)所得稅37500
      貸:銀行存款37500
      2、企業(yè)賬務(wù)處理錯(cuò)誤造成的補(bǔ)繳稅款,必須按會(huì)計(jì)的記賬原則對(duì)原賬務(wù)處理進(jìn)行調(diào)整。
      例如:某企業(yè)將自產(chǎn)產(chǎn)品用于本企業(yè)的辦公樓修建,產(chǎn)品成本為20萬元,同類不含稅銷售價(jià)格為30萬元,企業(yè)的會(huì)計(jì)處理:
      借:在建工程200,000
      貸:產(chǎn)成品200,000
      像這種情況,增值稅法上要視同銷售,按照企業(yè)所得稅法規(guī)定不視同銷售,企業(yè)正確的賬務(wù)處理應(yīng)是:
      借:在建工程251,000
      貸:產(chǎn)成品200,000
             應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)51,000(30萬×17%)
      調(diào)賬:
      借:在建工程51,000
      貸:應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅檢查調(diào)整51,000
      3、對(duì)于一些不需要賬務(wù)調(diào)整,但是涉稅數(shù)據(jù)有變化的,也要進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整,如:虧損數(shù)額的調(diào)整。
      (二)稅務(wù)稽查后的跨年度的賬務(wù)調(diào)整技巧
      1、涉及的會(huì)計(jì)科目和調(diào)賬方法如果稅務(wù)稽查查出的是上年或以前年度的錯(cuò)誤賬務(wù)處理問題,那么納稅人就必須通過“以前年度損益調(diào)整”會(huì)計(jì)科目進(jìn)行調(diào)整,應(yīng)選擇“綜合調(diào)整法”進(jìn)行調(diào)賬。因?yàn)?在這種情況下,上年度財(cái)務(wù)決算已經(jīng)編報(bào),成本費(fèi)用賬戶已經(jīng)結(jié)平,沒有余額,納稅人不可能再去調(diào)整原來的損益類科目,只有通過“以前年度損益調(diào)整”科目進(jìn)行調(diào)賬。
      2、“以前年度損益調(diào)整”的會(huì)計(jì)處理本科目核算企業(yè)本年度發(fā)生的調(diào)整以前年度損益的事項(xiàng)以及本年度發(fā)現(xiàn)的重要前期差錯(cuò)更正涉及調(diào)整以前年度損益的事項(xiàng)。企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的需要調(diào)整報(bào)告年度損益的事項(xiàng),也可以通過本科目核算。以前年度損益調(diào)整的主要賬務(wù)處理如下:
      (1)企業(yè)調(diào)整增加以前年度利潤(rùn)或減少以前年度虧損,借記有關(guān)科目,貸記本科目;調(diào)整減少以前年度利潤(rùn)或增加以前年度虧損做相反的會(huì)計(jì)分錄。
      (2)由于以前年度損益調(diào)整增加的所得稅費(fèi)用,借記本科目,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”等科目;由于以前年度損益調(diào)整減少的所得稅費(fèi)用做相反的會(huì)計(jì)分錄。
      (3)經(jīng)上述調(diào)整后,應(yīng)將本科目的余額轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目。本科目如為貸方余額,借記本科目,貸記“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目;如為借方余額做相反的會(huì)計(jì)分錄,本科目結(jié)轉(zhuǎn)后應(yīng)無余額。
      要特別提醒的是:對(duì)以前年度損益這個(gè)科目的使用,只適用于損益類科目,比如說,管理費(fèi)用、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本,……對(duì)于跨年度的非損益類科目,如固定資產(chǎn)、應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款等科目不變。
      (三)增值稅稽查后的賬務(wù)調(diào)整技巧
      對(duì)增值稅一般納稅人,應(yīng)設(shè)立“應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅檢查調(diào)整”專門賬戶核算應(yīng)補(bǔ)(退)的增值稅。凡檢查后應(yīng)調(diào)減賬面進(jìn)項(xiàng)稅額或調(diào)增銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的數(shù)額,借記有關(guān)科目,貸記本科目;凡檢查后應(yīng)調(diào)增賬面進(jìn)項(xiàng)稅額或調(diào)減銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的數(shù)額,作和上述相反分錄。全部調(diào)賬事項(xiàng)入賬后,應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)出本賬戶的余額,并對(duì)該余額進(jìn)行處理。具體調(diào)整技巧如下:
      1、若余額在借方,全部視同留抵進(jìn)項(xiàng)稅額,按其借方余額數(shù),借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)科目”,貸記本科目。
      如“應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅檢查調(diào)整”借方余額10萬元。
      借:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)10萬元
      貸:應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅檢查調(diào)整10萬元
      2、若余額在貸方,且“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”賬戶無余額,按其貸方余額數(shù),借記本科目,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目。
      如“應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅檢查調(diào)整”貸方余額10萬元,“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”賬戶無余額。
      借:應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅檢查調(diào)整10萬元
      貸:應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅10萬元
     “應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目的貸款余額表示當(dāng)月應(yīng)繳納稅款10萬元。
      3、若本賬戶余額在貸方,“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”賬戶有借方余額且等于或大于這個(gè)貸方余額,按其貸方余額數(shù),借記本科目,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目。
      如“應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整”貸方余額10萬元,“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”賬戶余額為借方11萬元。
      借:應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅檢查調(diào)整10萬元
      貸:應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅10萬元
      先沖減留抵稅額10萬元。
      4、若本賬戶余額在貸方,“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”賬戶有借方余額但小于這個(gè)貸方余額,應(yīng)將這兩個(gè)賬戶的余額沖出,其差額貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目。
      如“應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整”貸方余額10萬元,“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”賬戶余額為借方8萬元。
      借:應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整10萬元
      貸:應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅8萬元
            ——未交增值稅2萬元
      先沖抵留抵稅額8萬元,再補(bǔ)繳稅款2萬元。
 
 

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