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金融資產(chǎn)的四分類

時間: 2014-03-20 整理: www.oxytycy.cn 編輯：香港公司年審來源：互聯(lián)網(wǎng) 點擊: 次

2006 年我國頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22 號———金融工具確認(rèn)和計量》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點和風(fēng)險管理要求，將取得的金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時分為以下幾類：1. 以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)；2.持有至到期的投資；3.貸款和應(yīng)收款項；4.可供出售的金融資產(chǎn)。以下，筆者主要從四類金融資產(chǎn)的計量方式不同來進行介紹。

　�。ㄒ唬┙灰仔越鹑谫Y產(chǎn)———完全的公允價值

　　20 世紀(jì) 80 年代，美國多家金融機構(gòu)因從事金融工具交易而陷入財務(wù)困境，然而這些金融機構(gòu)建立在歷史成本計量模式上的財務(wù)報告卻仍顯示著“良好”的經(jīng)營業(yè)績，這種不和諧加速了公允價值會計的發(fā)展。然而在十多年準(zhǔn)則的修訂過程中由于種種原因，修改再次走向妥協(xié)，仍然維持四分類，僅將交易性金融資產(chǎn)以公允價值計量。其原因可能是考慮到公允價值計量的經(jīng)濟后果所帶來的政治壓力，來自實務(wù)界尤其是金融界對當(dāng)期收益過度波動的擔(dān)心。第一類以公允價值計量且其變動計入損益的金融資產(chǎn)，賬面價值和公允價值之間的差額，必須計入當(dāng)期損益———公允價值變動損益。完全公允價值將金融資產(chǎn)價值變動直接體現(xiàn)在損益表里，所以對損益表的影響是很大的。2008 年的金融危機對國外的金融企業(yè)造成巨大的打擊，但對我國金融行業(yè)影響較小，其中一個重要因素就是我國第一類以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)在金融工具中所占比例很少，因此對損益表的影響比較小。

　�。ǘ┛晒┏鍪鄣慕鹑谫Y產(chǎn)———計入其他綜合收益的公允價值

　　這里，筆者將可供出售的金融資產(chǎn)作為第二項是因為其也采用公允價值的計量屬性。準(zhǔn)則為了減小公允價值對損益的波動影響，把公允價值的變動影響分為兩類，第一類是直接計入損益表，另一種則是將資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)生的公允價值變動通過“資本公積———其他資本公積”科目計入所有者權(quán)益，等到處置時再計入損益。實際上這種處理方法是利用資產(chǎn)負(fù)債表進行緩沖，這樣做在計量日會改變資產(chǎn)負(fù)債表的數(shù)據(jù)，但不影響損益表。可供出售的金融資產(chǎn)就是采取這種處理方法，資產(chǎn)負(fù)債表日以公允價值計量，其價值變動計入其他綜合收益，待終止確認(rèn)時再由其他綜合收益計入損益。

　�。ㄈ┏钟兄恋狡谕顿Y———長期債權(quán)投資的變形

　　持有至到期投資是相對風(fēng)險較小的金融工具，并且企業(yè)打算長期持有，這期間該項資產(chǎn)價值雖然會隨利率波動，但幅度一般不會太大，如國庫券投資。且管理者具有明確的長期投資意圖，不打算在到期前出售，因此對其采用攤余成本計量。與此同時，在會計期末必須測試資產(chǎn)是否發(fā)生減值，即資產(chǎn)的賬面價值和未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值二者之間是否有差異。如果減值，要按照資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定計提減值準(zhǔn)備。這一類金融工具的劃分主要是為了平滑收益，減少損益表的波動性，體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則的運用。

　�。ㄋ模┵J款及應(yīng)收款項———信息不對稱的產(chǎn)物

　　貸款和應(yīng)收款項主要是指金融企業(yè)發(fā)放的貸款和一般企業(yè)銷售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收款項等債權(quán)，是屬于正常經(jīng)營業(yè)務(wù)相關(guān)聯(lián)的一種債權(quán)性質(zhì)的金融資產(chǎn)。這一類金融產(chǎn)品在活躍市場中沒有報價，被認(rèn)為是最難確定其公允價值的產(chǎn)品，只有企業(yè)自己最了解它們的真實價值。由于信息不對稱，如果使用公允價值只能采用評估模型，而且必須用到企業(yè)自身的參數(shù)，這樣大大降低了公允價值的可靠性且成本昂貴。因此，目前只能用攤余成本計量。綜上，由于分類的不同，四類金融資產(chǎn)的初始成本確認(rèn)以及后續(xù)計量都不一樣，所以從企業(yè)損益的正確反映來說，金融資產(chǎn)的正確分類就顯得尤為重要。而我國準(zhǔn)則對于金融資產(chǎn)的區(qū)分取決于該資產(chǎn)是否存在活躍的交易市場和管理者的意圖，客觀上給公司進行盈余管理提供了方便。此外，四分類下會計處理的復(fù)雜性以及對收益波動的影響也是其存在的缺陷。